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整体变更中的财务处理问题 一、财务处理的依据是相关事实 根据会计学理论，会计具有反映职能。会计的反映职能是通过一定的会计方法，遵照会认财务会计准则的要求，正确、全面、及时、系统地将一个会计实体单位所发生的财务会计事项表现出来，并通过科学的分类方法，将不同性质的会计事项分门别类的、集中的表现出来，以达到揭示会计事项本质之目的。 从这一定义看，会计的反映职能充分揭示了会计行为对于企业发生的财务会计事项的从属性，即相关事项是会计行为的依据，会计行为是相关事项的反映。 从法律行为和法律事实的角度看会计的反映职能，法律行为是指法律主体基于意思表示，旨在设立、变更或者终止法律关系而实施的合法行为。法律事实，就是法律规定的、能够引起法律关系产生、变更和消灭的现象。会计的反应职能主要是对法律实施和法律行为的反映，会计行为的依据是会计准则规定的由相关行为产生的事实。 具体到整体变更这一法律行为、法律事实中，会计行为对公司类型的变更无从反映，但对变更过程中的增资、资产形态计入股本时产生的税负、以及相关会计科目的调整，均要求在财务处理的过程中，严格依照相关的事实给出正确的反映，以发挥会计具有的反映职能。 二、目前处理方式中的问题 在目前大量存在的整体变更过程中，由于对所谓的“净资产折股”的模糊认识，在会计方面并未严格依据相关事实进行处理，会计的反映职能无法得以实现。实践中存在的主要问题有以下几个方面： 1．会计处理中不当计入资本公积 整体变更的法律程序主要包括，有限公司股东会作出变更为股份公司的决议并通过变更方案；股东签署《股份公司发起人协议》，对相关事项作出约定；对公司基准日的净资产进行审计并通过评估确认评估值不低于账面值，对投入股本的公司资产进行验资，完成工商变更登记取得股份公司的营业执照。 上述程序中最常见的会计不反映事实的情况发生在验资环节。假设有限公司的经审计的净资产为1亿元，其中实收资本5000万元，资本公积2000万元，盈余公积1000万元，未分配利润2000万元。整体变更方案需要根据《公司法》的要求在5000万元和1亿元（减除税费后少于1亿元）之间取一个值，作为变更后股份公司的股本，比如变更后的股份公司实收股本为6000万元，每股1元，股份总数即为6000万股。 目前的常规做法是，验资报告往往将6000万元计入实收股本，剩余4000万元全部计入资本公积，公司再根据验资报告作出财务调整。会计师如此处理的依据是，整体变更的过程实际上是“净资产出资”的过程，有限公司是以全部的净资产对股份公司出资，因此实收资本之外部分的净资产额全部计入资本公积。 这样的处理，完全忽视了《公司法》对出资的规定，合乎《公司法》规定的出资财产是货币或者可以用货币估价并可以依法转让的实物、知识产权、土地使用权等非货币财产，不是一个只能表示资产价值的“净资产”。这种处理方式带来的后果是： （1）违背股东意愿 根据前述变更方案，股东只是决定将有限公司5000万元的实收资本增加到股份公司的6000万元实收股本，将剩余的4000万元由资本公积、盈余公积、未分配利润调整为资本公积是股东会决议的事实依据的。 （2）产生税负 用非溢价资本公积、盈余公积、未分配利润增加股本，会产生所得税负。对于个人股东而言，公司还有代为扣缴的义务。如果验资中将实收股本之外的净资产全部调整为资本公积，不仅违背股东意愿，还直接给股东带来税负。而这样的税负，股东本来是可以通过自己的意志决定其发生时间的。 2．造成公司和董事、高管忠实义务责任 在当前有限公司变更股份公司的大量实践中，包括这类公司申报IPO材料后证监会对作为发行人的公司的反馈问题中，大家关注的多是在“净资产出资”这一错误观念引导下产生的个人所得税问题。依据个人所得税法，以未分配利润等出资，对股东个人产生所得税负，对公司产生代为扣缴的义务。对作为董事、监事和高管的股东来讲，如不缴纳个税，则可认为其有违法行为和较大负债，不适合作公司的董事、监事和高管；对于公司而言，应该代为扣缴而不履行义务，也在一定程度上构成违法，这种违法的责任在法律上会进而追究董事、监事和高管的个人责任。而两个问题都会对公司的发行上市构成影响。 | 
雷达卡
发表于 2011-3-9 17:19:01
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千斤顶
发表于 2011-4-7 17:04:43
