2009年-不丧失控制权处置子公司部分股权的投资收益问题重新思考

skilover

甲公司，2006年12月31日投资1000万元购买乙公司100%股权，取得股权时，乙公司净资产公允价值900万元，2007年乙公司实现净利润200万元，2007年12月31日，甲公司按照130万元，转让乙公司10%的股权，请问07年度公司合并报表中的投资收益为：
A 10万元          B 20万元         C 30万元        D 0
答案： D
解析：
按国际财务报告准则规定，母公司在子公司中所有者权益的变动，如不能导致其控制权的丧失，则应当按照权益交易进行会计处理（即与所有者以其所有者身份进行的交易）。这意味着这些变动的利得或损失均不能计入损益。在企业合并中，获取控制权是一项重要的经济事项，该事项导致了对企业合并中取得的所有资产（包括商誉）及承担的负债的初始确认，其后发生的与所有者间的交易不应当影响这些资产和负债的计量。
按此规定，个别报表中确认的投资收益在合并报表中是不存在的，合并报表中应将其分解为三个部分，转入资本公积、调整合并报表所有者权益和商誉。
具体会计分录如下：
1）处置10%股权时
    借：银行存款     130万
      贷：长期股权投资    100
              投资收益      30
2）根据会计部函【2009】116号：取得的银行存款（130）万与处置的长期股权投资（10%）相对应享有的被投资公司净资产（1100*10%=110)的差额20万，计入所有者权益，即：
    借：投资收益  20
        贷：资本公积  20
3）取得处置部分长期股权投资的成本100万元，处置部分长期股权投资相对应享有购买日子公司可辨认净资产公允价值的份额90万元，差额在合并报表中调整商誉（即恢复商誉10万元，反应在长期股权投资中）：
借：长期股权投资  10
   贷：投资收益      10
4）出售日处置部分长期股权投资相对应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额110万元，购买日处置部分长期股权投资相对应享有购买日子公司可辨认净资产公允价值的份额90万元，差额在合并报表中调整长期股权投资（即编制合并报表时由成本法调整为权益法则调减投资收益20万元，调减长期股权投资20万元）：
借：投资收益    20
  贷：长期股权投资 20
综上：（1）合并报表中不确认投资收益；
（2）合并报表中的商誉不因持股比例改变而改变，因为商誉只与购买日相关，购买日之后就是减值的问题了；
（3）合并报表中确认资本公积的金额=售价-出售日处置部分长期股权投资相对应享有子公司按购买日公允价值持续计算的金额。

fesson

       总结得太好了，原来我也在纠结这个计入资本公积的金额是否要结转处置对应的商誉，现在总结一下，应该是达到购买日条件后，商誉除了减值和丧失控制权外都不应再转出，不论是转让少数股权还是收购少数股权。
      但有个问题，处置少数股权时，合并报表的投资收益并非全部为0，本例中因为处置与购买日相比没有跨年，所以影响为0。如果跨年的话，则要将以前年度权益法已确认的投资收益转回，这时投资收益金额不为0。

oshistone

回复 fesson 的帖子

为什么跟跨年有关系呢？我理解是合并报表中，始终不跟投资收益有关系，即跨年与否都为0。

svensson

应计入资本公积的金额为 130-（900+200）*0.1=20
单体确认了投资收益30万元，其中有200*0.1=20是07年处置前就获得的利润 不确定是否计入未分配利润或者其他什么科目
Dr 投资收益    20
Cr 未分配利润  20
调整商誉
Dr 长期投资 10
Cr 投资收益 10
调整资本公积
Dr 投资收益 20
Cr 资本公积 20

wym45

楼主不对，200万元的利润x10％＝20万元的投资收益，即使不卖，还是存在的。现在卖了，需要体现资本公积的只是130万元与110万元的差价，那个200万元还是继续存在，与别的90％一起体现为本年的投资收益。
而且，你既然体现了10万元的商誉（借计），与销售所得银行存款130万元合计借计140万元。而你成本只有100万，最后当然需要体现20万的资本公积与20万的投资收益（贷计）。否则抵消半天，账面不平了。

所以，实际上楼主的分录里少了一步：
借计：长期股权投资 20万， 贷计：投资收益20万。（这一步是与另外90％股权一起从成本法转成收益法时做的。）

wym45

楼主不对，200万元的利润x10％＝20万元的投资收益，即使不卖，还是存在的。现在卖了，需要体现资本公积的只是130万元与110万元的差价，那个200万元利润还是继续存在，与别的90％一起体现为本年的投资收益。（如果是前期形成的，则贷记留存收益。）
而且，你既然体现了10万元的商誉（借计），与销售所得银行存款130万元合计借计140万元。而你成本只有100万，最后当然需要体现20万的资本公积与20万的投资收益（贷计）。否则抵消半天，账面不平了。

所以，实际上楼主的分录里少了一步：
借计：长期股权投资 20万， 贷计：投资收益20万。（这一步是与另外90％股权一起从成本法转成收益法时做的。）

楼主这个方法是轻松过关里的，张志凤没讲全。我已经问过他助手了。

fesson

回复 wym45 的帖子

我理解楼主所说的合并报表不确认投资收益是对的，合并抵销时你出的这道分录是应该有的，但后续还有个投资收益和少数股东收益的抵销，投资收益就被抵平了。
如果说还少一道处理，个人觉得应该加入所得税的影响调整，既然合并时投资收益调了20万元到资本公积，那对应的所得税费用也应该从所得税费用转入资本公积
借：资本公积     20*税率
       贷：所得税费用       20*税率

见18号具体会计准则第21条：

企业当期所得税和递延所得税应当作为所得税费用或收益计入当期损益，但不包括下列情况产生的所得税：

（一）企业合并。

（二）直接在所有者权益中确认的交易或者事项。

brooks1986

回复6楼：

这个分录是不需要做的，否则商誉体现的就不是购买日原来的数额。
    合并报表的分录合并后，应当为：
借：银行存款 130
       贷： 长期股权投资 110
               资本公积         20
验证商誉是否仍为购买日的1000-900=100
转让后的长期股权投资=1000+200-110=1090
对应子公司连续计算净资产份额=（900+200）*90%=990
转让后的商誉仍然是=1090-990=100

wym45

回复 brooks1986 的帖子

1、你整体是对的，和我的说法不矛盾。我的意思是200元利润产生的投资收益（20＋180）都要体现，否则你的（＋200）是哪里来得呢？而且原来报表中长期股权投资是100，也没有110啊？你这里的意思是做合并报表时，先做借：长投 200， 贷：投资收益200。

2、我只是想表达，这个10％股权，2007年还是会产生20元投资收益。但不是在出售中产生，而是2007年子公司本身利润产生的。如果换个题，假设2008年1月1日出售，那就体现为期初留存收益，而2008年投资收益为0。


3、如果合并报表中针对这个10％股权，将单体报表与合并报表分录全部合并抵消，最后是：
借： 银行存款 130； 商誉 10（或者是长期股权投资10，如果那样就在后面与其余90％一起体现商誉）；
贷：长期股权投资 100； 资本公积 20； 投资收益20


对于其余90％股权，先将成本法转为权益法：
借：长期股权投资180；贷：投资收益180 （假设10％股权已经在上一步单独转为权益法体现投资收益）

再抵消：
借：子公司股东权益 1100； 商誉 90
贷：长期股权投资 1080（假设10％商誉刚才已经单独体现）； 少数股东权益 110

结果商誉还是：10＋90＝100

请各位指正。

ywbj

顶楼主。非常好。