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E210000会计--CAS29—资产负债表日后事项--第二节　资产负债表日后调整事项的会计处理--二、资产负债表日后调整事项的具体会计处理


二、资产负债表日后调整事项的具体会计处理

以下举例说明资产负债表日后调整事项的具体会计处理。假定甲公司财务报告批准报出日是次年3月31日，所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，提取法定盈余公积后不再作其他分配；调整事项按税法规定均可调整应交纳的所得税；涉及递延所得税资产的，均假定未来期间很可能取得用来抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

（一）资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债

这一事项是指导致诉讼的事项在资产负债表日已经发生，但尚不具备确认负债的条件而未确认，因此法院判决后应确认一项新负债；或者虽已确认，但需要调整已确认负债的金额。

【例30－3】甲公司因违约，于20×7年12月被乙公司告上法庭，要求甲公司赔偿80万元。20×7年12月31日法院尚未判决，甲公司按或有事项准则对该诉讼事项确认预计负债50万元。20×8年3月10日，经法院判决甲应赔偿乙60万元。甲、乙双方均服从判决。判决当日，甲向乙支付赔偿款60万元。甲、乙两公司20×7年所得税汇算清缴在20×8年4月10日完成（假定该项预计负债产生的损失不允许税前扣除，只有在损失实际发生时才允许税前抵扣）。公司适用的所得税税率为25%。

本例中，20×8年3月10日的判决证实了甲、乙两公司在资产负债表日（即20×7年12月31日）分别存在现时赔偿义务和获赔权利，因此两公司都应将“法院判决”这一事项作为调整事项进行处理。

1.甲公司的账务处理如下：

（1）20×8年3月10日，记录支付的赔款，并调整递延所得税资产

借：以前年度损益调整　　　　　　   　100000

贷：其他应付款                       100000

借：应交税费——应交所得税            25000

贷：以前年度损益调整（100000×25%）      25000

借：应交税费——应交所得税           125000

贷：以前年度损益调整                  125000

借：以前年度损益调整                 125000

贷：递延所得税资产                    125000

借：预计负债                           500000

贷：其他应付款                          500000

借：其他应付款                          600000

贷：银行存款                             600000

注：20×7年末因确认预计负债50万元时已确认相应的递延所得税资产，日后事项发生后递延所得税资产不复存在，故应冲销相应记录。

（2）将”以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：利润分配——未分配利润                   75000

贷：以前年度损益调整                          75000

（3）因净利润变动，调整盈余公积

借：盈余公积（75000×l0%）                    7500

贷：利润分配——未分配利润                     7500

（4）调整报告年度报表

①资产负债表项目的年末数调整

调减递延所得税资产125000元；调减预计负债500000元；调增其他应付款600000元；调减应交税费150000元；调减盈余公积7500元；调减未分配利润675000元。

②利润表项目的调整

调增营业外支出100000元；调减所得税费用25000元。

③所有者权益变动表的调整

调减净利润75000元；调减提取英语公积项目中盈余公积一栏调减7500元，未分配利润一栏调增7500元。

2.乙企业的账务处理如下：

（1）20×8年3月10日，记录收到的赔款

借：银行存款                                600000

贷：以前年度损益调整                        600000

借：以前年度损益调整（600 000×25%）         150000

贷：应交税费——应交所得税                  150000

（2）将”以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：以前年度损益调整                            450000

贷：利润分配——未分配利润                    450000

（3）因净利润增加，补提盈余公积

借：利润分配——未分配利润                      45000

贷：盈余公积（ 450000×l0%）                      45000

（4）调整报告年度财务报表

①资产负债表项目的年末数字调整

调增盈余公积45000元；调增未分配利润405000元；调增应交税费150000元

②利润表项目的调整

调增营业外收入600000元；调增所有税费用150000元。

③所有者权益变动表项目的调整

调增净利润450000元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调增45000元，未分配利润一栏调减45000元。

（二）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额

【例30－4】20×7年4月甲公司销售给乙公司一批产品，货款为58000元（含增值税），乙公司于5月份收到所购物资并验收入库，按合同规定，乙公司应于收到所购物资后一个月内付款。由于乙公司财务状况不佳，到20×7年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日编制20×7年度财务报表时，已为该项应收账款提取坏账准备2900元；12月31日资产负债表上“应收账款”项目的金额为76 000元，其中55100元为该项应收账款。甲公司于20×8年2月2日（所得税汇算清缴前）收到法院通知，乙公司已宣告破产清算，无力偿还所欠部分货款。甲公司预计可收回应收账款的40%。适用的所得税税率为25%。

本例中，甲公司在收到法院通知后，首先可判断该事项属于资产负债表日后调整事项；然后应根据调整事项的处理原则进行处理。具体过程如下：

（1）补提坏账准备

应补提的坏账准备＝58000×60%－2900＝31 900（元）

借：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　31900

贷：坏账准备                                    31900

（2）调整递延所得税资产

借：递延所得税资产                               7975

贷：以前年度损益调整（31900×25%）              7975

（3）将”以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配

借：利润分配——未分配利润                       23925

贷：以前年度损益调整（31900－7975）             23925

（4）调整利润分配有关数字

借：盈余公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　 2392.50

贷：利润分配——未分配利润（23925×10%）              2392.50

（5）调整报告年度财务报表

①资产负债表项目的调整

调减应收账款年末数31900元；调增递延所得税资产7975元；调减盈余公积2392.50元；调减未分配利润21532.50元。

②利润表项目的调整

调整资产减值损失31900元；调减所得税费用7975元。

③所有者权益变动表项目的调整

调减净利润23925元，提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减2392.50元，未分配利润一栏调增2392.50元。

（三）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入

这类调整事项包括两方面的内容：（1）若资产负债表日前购入的资产已经按暂估金额等人账，资产负债表日后获得证据，可以进一步确定该资产的成本，则应该对已入账的资产成本进行调整。（2）企业在资产负债表日已根据收人确认条件确认资产销售收入，但资产负债表日后获得关于资产收人的进一步证据，如发生销售退回等，此时也应调整财务报表相关项目的金额。需要说明的是，资产负债表日后发生的销售退回，既包括报告年度或报告中期销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回，也包括以前期间销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回。

资产负债表所属期间或以前期间所售商品在资产负债表日后退回的，应作为资产负债表日后调整事项处理。发生于资产负债表日后至财务报告批准报出日之间的销售退回事项，可能发生于年度所得税汇算清缴之前，也可能发生于年度所得税汇算清缴之后，其会计处理分别为：

1.涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之前，应调整报告年度利润表的收入、成本等，并相应调整报告年度的应纳税所得额以及报告年度应缴纳的所得税等。

【例30－5】甲公司20×7年12月20曰销售一批商品给丙企业，取得收入100 000元（不含税，增值税率17%）。甲公司发出商品后，按照正常情况已确认收入，并结转成本80 000元。此笔货款到年末尚未收到，甲公司未对应收账款计提坏账准备。20×8年1月18日，由于产品质量问题，本批货物被退回。企业于20×8年2月28日完成20×7年所得税汇算清缴。公司适用的所得税税率为25%。

本例中，销售退回业务发生在资产负债表日后事项涵盖期间内，应属于资产负债表日后调整事项。

甲公司的账务处理如下：

（1）20×8年1月18日，调整销售收入

借：以前年度损益调整                            100000

应交税费——应交增值税（销项税额）              17000

贷：应收账款                                    117000

（2）调整销售成本

借：库存商品                                         80000

贷：以前年度损益调整                                80000

（3）调整应缴纳的所得税

借：应交税费——应交所得税                           5000

贷：以前年度损益调整                                5000

＊注：5000-（100000-80000）×25%

（4）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　　　　15000

贷：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　15000

（5）调整盈余公积

借：盈余公积                                       1500

贷：利润分配——未分配利润                        1500

（6） 调整报告年度相关财务报表

①资产负债表项目的年末数调整

调减应收账款117000元；调增库存商品80000元；调减盈余公积1500元；调减未分配利润13500元。

②利润表项目的调整

调减营业收入100000；调减营业成本80000元。

③所有者权益表项目的调整

调减净利润20000元，提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减1500元，未分配利润一栏调增1500元。

2.资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所税汇算清缴之后，应调整报告年度会计报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应缴所得税，应作为本年度的纳税调整事项。

【例30－6】沿用【例30－5】的资料，假定销售退回的时间改为20×8年3月5日即报告期所得税汇算清缴后）。

甲公司的账务处理如下：

（1）20X8年3月5日，调整销售收入

借：以前年度损益调整　　　　　　　　　　　　　　　100000

应交税费——应交增值税（销项税额）                17000

贷：应收账款                                        117000

（2）调整销售成本

借：库存商品                                     80000

贷：以前年度损益调整                            80000

（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入未分配利润

借：利润分配——未分配利润　　　　　　　　　　20000

贷：以前年度损益调整　           　　　　　　　20000

（4）调整盈余公积

借：盈余公积                                   2000

贷：利润分配——未分配利润                     2000

（5） 调整报告年度相关财务报表

①资产负债表项目的年末数调整

调减盈余公积2000元；调减未分配利润18000元。

②利润表项目的调整

调减应收账款117000元；调增库存商品80000元；调减营业收入100000元；调减营业成本80000元。

③所有者权益表项目的调整

调减净利润20000元；提取盈余公积项目中盈余公积一栏调减2000元，未分配利润一栏调增2000元。

（四）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错

这一事项是指资产负债表日后发现报告期或以前期间存在的财务报表舞弊或差错。企业发生这一事项后，应当将其作为资产负债表日后调整事项，调整报告期间财务报告相关项目的数字。

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E210000会计--CAS29—资产负债表日后事项--第三节  资产负债表日后非调整事项的处理

第三节  资产负债表日后非调整事项的处理


一、资产负债表日后非调整事项的处理原则

资产负债表日后发生的非调整事项，是表明资产负债表日后发生的情况的事项，与资产负债表日存在状况无关，不应当调整资产负债表日的财务报表。但有的非调整事项对财务报告使用者具有重大影响，如不加以说明，将不利于财务报告使用者做出正确估计和决策，因此，资产负债表日后事项准则要求在附注中披露“重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响”。

二、资产负债表日后非调整事项的具体会计处理

资产负债表日后发生的非调整事项，应当在报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，及其对财务状况和经营成果的影响。无法做出估计的，应当说明原因。

资产负债表日后非调整事项的主要例子有：

（一）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺

资产负债表日后发生的重大诉讼等事项，对企业影响较大，为防止误导投资者及其他财务报告使用者，应当在报表附注中进行相关披露。

（二）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化

【例30－7】甲企业有一笔长期美元贷款，在编制20×7年12月31日的财务报表时已按20×7年末的汇率进行折算（假设20×7年末的汇率为1美元兑换7.83元人民币），假设国家规定从20×8年1月1日起进行外汇管理体制改革，外汇管理体制改革后人民币对美元的汇率发生重大变化。

本例中，甲企业在资产负债表日已经按照规定的汇率对有关账户进行调整，因此，无论资产负偾表日后的资产价格和汇率如何变化，均不应影响资产负债表曰的财务状况和经营成果。但是，如果资产负偾表日后资产价格、外汇汇率发生重大变化，应对由此产生的影响在报表附注中进行披露。同样，国家税收政策发生重大改变将会影响企业的财务状况和经营成果，也应当在报表附注中及时披露该信息。

（三）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失

【例30－8】甲企业拥有某外国企业（乙企业）15%的股权，无重大影响，投资成本2000000元。乙企业的股票在国外的某家股票交易所上市交易。在编制20×7年12月31日的资产负债表时，甲企业对乙企业投资的账面价值按初始投资成本反映。20×8年1月，该国发生海啸造成乙企业的股票市场价值大幅下跌，甲企业对乙企业的股权投资遭受重大损失。

本例中，自然灾害导致的资产重大损失对企业资产负偾表日后财务状况的影响较大，如果不加以披露，有可能使财务报告使用者作出错误的决策，因此应作为非调整事项在报表附注中进行披露。本例中海啸发生在20×8年1月，属于资产负债表日后才发生或存在的事项，应当作为非调整事项在20×7年度报表附注中进行披露。

（四）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债

企业发行股票、债券以及向银行或非银行金融机构举借巨额债务都是比较重大的事项，虽然这一事项与企业资产负债表日的存在状况无关，但这一事项的披露能使财务报告使用者了解与此有关的情况及可能带来的影响，故应披露。

（五）资产负债表日后资本公积转增资本

企业以资本公积转增资本将会改变企业的资本（或股本）结构，影响较大，需要在报表附注中进行披露。

（六）资产负债表日后发生巨额亏损

企业资产负债表日后发生巨额亏损将会对企业报告期以后的财务状况和经营成果产生重大影响，应当在报表附注中及时披露该事项，以便为投资者或其他财务报告使用者做出正确决策提供信息。

（七）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司

企业合并或者处置子公司的行为可以影响股权结构、经营范围等方面，对企业未来生产经营活动能产生重大影响。因此企业应在附注中披露处置子公司的信息。

（八）资产负债表日后，企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润

资产负债表日后，企业制定利润分配方案，拟分配或经审议批准宣告发放股利或利润的行为，并不会致使企业在资产负债表日形成现时义务，因此虽然发生该事项可导致企业负有支付股利或利润的义务，但支付义务在资产负债表日尚不存在，不应该调整资产负债表日的财务报告，因此，该事项为非调整事项。但由于该事项对企业资产负债表日后的财务状况有较大影响，可能导致现金较大规模流出、企业股权结构变动等，为便于财务报告使用者更充分了解相关信息，企业需要在财务报告中适当披露该信息。

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E210000会计--CAS29—资产负债表日后事项--第四节  新旧比较与衔接


第四节  新旧比较与衔接

一、新旧比较

资产负债表日后事项准则对1998年发布、2003年修订的《企业会计准则——资产负债表日后事项》（以下简称原准则）进行了修订，新准则与原准则相比，主要变化如下：

（一）扩大了非调整事项的范围，调整了其披露要求

原准则把“资产负债表日后至财务报告批准报出日之间才发生的，不影响资产负债表日的存在情况，但不加以说明将会影响财务报告使用者作出正确估计和决策的事项”作为非调整事项。新准则把所有“表明资产负债表日后发生的情况的事项”都纳入非调整事项的范围，范围较大。

（二）修改了“企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润”的会计处理方法

原准则要求将该类现金股利在资产负债表中单独列示，股票股利在附注中单独披露。新准则要求对“利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润”不确认为资产负债表日的负债，但应该在附注中单独披露。

二、新旧衔接

根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，资产负债表日后调整事项对有关财务报表项目的影响金额，在首次执行日不追溯调整。

首次执行日后，企业发生的资产负债表日后调整事项，应当按照新准则的规定进行会计处理。

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今日学习目标：E210000会计—CAS36—关联方披露

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E210000会计—CAS36—关联方披露--第一节   关联方披露概述

第一节   关联方披露概述

关联方关系及其交易的披露，有助于会计信息使用者了解企业真实的财务状况和经营成果。《企业会计准则第36号--关联方披露》(以下简称关联方披露准则)，规范了关联方关系及其交易的披露。关联方一般是指有关联的各方，关联方关系是指有关联的各方之间存在的内在联系。关联方披露准则规定：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制的，构成关联方。因此，关联方关系往往存在于控制或被控制、共同控制或被共同控制、施加重大影响或被施加重大影响的各方之间。关联方具有以下特征：

一是关联方涉及两方或多方。关联方关系是有关联的双方或多方之间的相互关系。关联方关系必须存在于两方或多方之间，任何单独的个体不能构成关联方关系。例如，一个企业不能构成关联方关系。

二是关联方以各方之间的影响为前提。这种影响包括控制或被控制、共同控制或被共同控制、施加重大影响或被施加重大影响的各方之间。即，建立控制、共同控制和施加重大影响是关联方存在的主要特征。

关联方披露准则所指的“控制”、“共同控制”和“重大影响”，与《企业会计准则第2号——长期股权投资》及《企业会计准则第33号——合并财务报表》等准则的规定相同。关于构成控制“共同控制”和“重大影响”的各种情况，参见本讲解第三章“长期股权投资”、第三十四章“合并财务报表”的相关内容。本章着重讲解了关联方关系的判断标准、关联方交易的类型、信息披露应包含的内容等问题。

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E210000会计—CAS36—关联方披露--第二节   关联方关系的认定

一、关联方关系的认定

关联方关系的存在是以控制、共同控制或重大影响为前提条件的。在判断是否存在关联方关系时，应当遵守实质重于形式的原则。关联方披露准则第三条是判断关联方关系是否存在的基本标准，界定了构成企业关联方关系的有关方面。根据关联方披露准则的规定，关联方关系存在于：

(一)该企业的母公司，不仅包括直接或间接地控制该企业的其他企业，也包括能够对该企业实施直接或间接控制的单位等。

1.某一个企业直接控制一个或多个企业。例如，母公司控制一个或若干个子公司，则母公司与子公司之间即为关联方关系。
2.某一个企业通过一个或若干个中间企业间接控制一个或多个企业。例如，母公司通过其子公司，间接控制子公司的子公司，表明母公司与其子公司的子公司存在关联方关系。
3.一个企业直接地和通过一个或若干中间企业间接地控制一个或多个企业。例如，母公司对某一企业的投资虽然没有达到控股的程度，但由于其子公司也拥有该企业的股份或权益，如果母公司与其子公司对该企业的投资之和达到拥有该企业一半以上表决权资本的控制权，则母公司直接和间接地控制该企业，表明母公司与该企业之间存在关联方关系。

(二)该企业的子公司，包括直接或间接地被该企业控制的其他企业，也包括直接或间接地被该企业控制的企业、单位、基金等特殊目的实体。

(三)与该企业受同一母公司控制的其他企业。因为两个或多个企业有相同的母公司，对它们都具有控制能力，即两个或多个企业如果有相同的母公司，它们的财务和经营政策都由相同的母公司决定，各个被投资企业之间由于受相同母公司的控制，可能为自身利益而进行的交易受到某种限制。因此，关联方披露准则规定与该企业受同母公司控制的两个或多个企业之间构成关联方关系。

(四)对该企业实施共同控制的投资方。这里的共同控制包括直接的共同控制和间接的共同控制。需要强调的是，对企业实施直接或间接共同控制的投资方与该企业之间是关联方关系，但这些投资方之间并不能仅仅因为共同控制了同一家企业而视为存在关联方关系。例如，A、B、C三个企业共同控制D企业，从而A和D、B和D以及C和D成为关联方关系。如果不存在其他关联方关系，A和B、A和C以及B和C之间不构成关联方关系。

(五)对该企业施加重大影响的投资方。这里的重大影响包括直接的重大影响和间接的重大影响。对企业实施重大影响的投资方与该企业之间是关联方关系，但这些投资方之间并不能仅仅因为对同一家企业具有重大影响而视为存在关联方关系。例如，A企业和C企业均能够对B企业施加重大影响，如果A和C不存在其他关联方关系，则A和C不构成关联方关系。

(六)该企业的合营企业。合营企业，指按照合同规定经营活动由投资双方或若干方共同控制的企业。合营企业的主要特点在于投资各方均不能对被投资企业的财务和经营政策单独作出决策，必须由投资各方共同作出决策。因此，合营企业是以共同控制为前提的，两方或多方共同控制某一企业时，该企业则为投资者的合营企业。例如，A、B、C、D企业各占F企业表决权资本的25%，按照合同规定，投资各方按照出资比例控制F企业，由于出资比例相同，F企业由A、B、C、D企业共同控制，在这种情况下，A和F、B和F、C和F以及D和F之间构成关联方关系。

(七)该企业的联营企业。联营企业，指投资方对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。联营企业和重大影响是相联系的，如果投资者能对被投资企业施加重大影响，则该被投资企业视为投资者的联营企业。

（八）该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加重大影响的个人投资者。
1.某一企业与其主要投资者个人之间的关系。例如，张某是A企业的主要投资者，则A企业与张某构成关联方关系。
2.某一企业与其主要投资者个人关系密切的家庭成员之间的关系。例如，A企业的主要投资者张某的儿子与A企业构成关联方关系。

(九)该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。通常情况下，企业关键管理人员负责管理企业的日常经营活动，并且负责制定经营计划、战略目标、指挥调度生产经营活动等，主要包括董事长、董事、董事会秘书、总经理、总会计师、财务总监、主管各项事务的副总经理以及行使类似职能的人员等。
1.某一企业与其关键管理人员之间的关系。例如，A企业的总经理与A企业构成关联方关系。
2.某一企业与其关键管理人员关系密切的家庭成员之间的关系。例如，A企业的总经理张三的儿子与A企业构成关联方关系。

(十)该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员，例如父母、配偶、兄弟、姐妹和子女等。判断与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员是否为一个企业的关联方，应当视他们在处理与企业交易时的互相影响程度而定。对于这类关联方，应当根据主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员对两家企业的实际影响力具体分析判断。
1.某一企业与受该企业主要投资者个人控制、共同控制或施加重大影响的其他企业之间的关系。例如，A企业的主要投资者H拥有甲企业60%的表决权资本，则A和甲存在关联方关系。
2.某一企业与受该企业主要投资者个人关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业之间的关系。例如，A企业的主要投资者乙的妻子拥有C企业60%的表决权资本，则A和乙存在关联方关系。
3.某一企业与受该企业关键管理人员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业之间的关系。例如，A企业的关键管理人员D控制了丙企业，则A和丙存在关联方关系。
4.某一企业与受该企业关键管理人员关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业之间的关系。例如，A企业的财务总监Y的妻子是丁企业的董事长，则A和丁存在关联方关系。
企业设立的企业年金基金也构成企业的关联方。


二、关联方关系界定的例外情况

如上所述，控制、共同控制和重大影响是判断关联方关系的基本标准，因此，不符合标准的应当排除在外。具体而言，仅与企业存在下列关系的各方，不构成企业的关联方：

(一)与该企业发生日常往来的资金提供者、公用事业部门、政府部门和机构，以及与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商和代理商之间，不构成关联方关系。因为，企业在日常经营活动中，往往与资金提供者，公用事业部门，与企业发生大量交易的供应商、代理商、购买者等往来比较密切，与国有企业与政府部门和机构也有较多的联系，但是如果上述相应各方之间不存在控制和被控制、共同控制和被共同控制、施加重大影响和被施加重大影响，则不构成关联方关系。

(二)与该企业共同控制合营企业的合营者之间，通常不构成关联方关系。因为，如果两个企业按照合同分享一个合营企业的控制权，某个企业单方面无法做出合营企业的经营和财务的决策，而合营企业是一个独立的法人，合营方各自对合营企业有重大影响，但各合营者无法影响其他合营者。在没有其他关联关系的情况下，仅因为某一合营企业的共同合营者，不能认定各合营者之间是关联方。

(三)仅仅同受国家控制而不存在控制、共同控制或重大影响关系的企业，不构成关联方关系。因为，在我国，国家控制的企业如国有企业不同于关联方披露准则所讲的存在控制、共同控制、重大影响关系的企业，国有企业都是独立法人和市场主体，实行自主经营、自负盈亏，相互之间不存在关联方披露准则所指的控制、共同控制或重大影响关系，不符合关联方关系。此外，如果将仅受国家控制，但不存在控制、共同控制或重大影响关系的企业都视为关联方，这些企业之间的交易都作为关联交易来处理，在实务中无法操作；而且会扭曲关联方及其交易的本质，掩盖真正的关联方及其交易。所以，如果将同受国家控制的企业之间视为关联方，在不存在控制、共同控制和重大影响时，则所有的国有企业由于其拥有共同的所有者而都成为关联方，这就扩大了关联方的范围，混淆了关联方及其交易的本质特征。

（四）受同一方重大影响的企业之间不构成关联方。例如，通体个投资者的两家联营企业之间不构成关联方；仅拥有同一位关键管理人员的两家企业之间不构成关联方，某人既是一家企业的关键管理人员，同时又能对另一家企业实施重大影响，在不存在其他关联方关系的情况下，这两家企业不构成关联方。

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E210000会计—CAS36—关联方披露-- 第三节   关联方交易

一、关联方交易的判断

关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。这一定义的要点有：
(一)按照关联方定义，构成关联方关系的企业之间、企业与个人之间的交易，即通常是在关联方关系已经存在的情况下，关联各方之间的交易。
(二)资源或义务的转移是关联方交易的主要特征，一般情况下，在资源或义务转移的同时，风险和报酬也相应地转移。
(三)关联方之间资源或义务的转移价格，是了解关联方交易的重要方面。

二、关联方交易的类型

关联方披露准则例举了关联方交易的类型判断是否属于关联方交易，应以交易是否发生为依据，而不是以是否收取价款为前提。关联方的交易类型主要有：
(一)购买或销售商品。购买或销售商品是关联方交易较常见的交易事项，例如，企业集团成员之间互相购买或销售商品，从而形成了关联方交易。
(二)购买或销售除商品以外的其他资产。例如，母公司出售给其子公司设备或建筑物等。
(三)提供或接受劳务。例如，A企业是B企业的联营企业，A企业专门从事设备维修服务，B企业的所有设备均由A企业负责维修，B企业每年支付设备维修费用300万元。
(四)担保。担保包括在借贷、买卖、货物运输、加工承揽等经济活动中，为了保障其债权实现而实行的担保等。当存在关联方关系时，一方往往为另一方提供为取得借款、买卖等经济活动中所需要的担保。
(五)提供资金(贷款或股权投资)。例如，企业从其关联方取得资金，或权益性资金在关联方之间的增减变动等。
(六)租赁。租赁通常包括经营租赁和融资租赁等，关联方之间的租赁合同也是主要的交易事项。
(七)代理。代理主要是依据合同条款，一方可为另一方代理某些事务，如代理销售货物，或代理签订合同等。
(八)研究与开发项目的转移。在存在关联方关系时，有时某一企业所研究与开发的项目会由于一方的要求而放弃或转移给其他企业。例如，B公司是A公司的子公司，A公司要求B公司停止对某一新产品的研究和试制，并将B公司研究的现有成果转给A公司最近购买的、研究与开发能力超过B公司的C公司继续研制，从而形成关联方交易。
(九)许可协议。当存在关联方关系时，关联方之间可能达成某项协议，允许一方使用另一方商标等，从而形成了关联方之间的交易。
(十)代表企业或由企业代表另一方进行债务结算。
(十一)关键管理人员薪酬。企业支付给关键管理人员的报酬，也是一项主要的关联方交易。
关联方交易还包括就某特定事项在未来发生或不发生时所作出的采取相应行动的任何承诺，例如（已确认及未确认的）待执行合同。

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E210000会计—CAS36—关联方披露-- 第四节   关联方的披露

关联方披露准则要求，企业财务报表中应披露所有关联方关系及其交易的相关信息，具体内容包括：

一、企业无论是否发生关联方交易，均应当在附注中披露与该企业之间存在控制关系的母公司和子公司有关的信息。

关联方关系存在于母公司和子公司之间的，应当披露披露母公司和所有子公司的名称，母公司和子公司的业务性质、注册地、注册资本（或实收资本、股本）及其变化，以及母公司对于该企业对子公司的持股比例和表决权比例。在披露母公司名称时，母公司不是该企业最终控制方的，还应当披露企业集团内对该企业享有最终控制权的企业(或主体)的名称。母公司和最终控制方均不对外提供财务报表的，还应当披露母公司之上与其最相近的对外提供财务报表的母公司名称。

二、企业与关联方发生关联方交易的，应当在附注中披露该关联方关系的性质、交易类型及交易要素。

关联方关系的性质，是指关联方与该企业的关系，即关联方是该企业的子公司、合营企业、联营企业等；交易类型通常包括购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金(贷款或股权投资)、租赁、代理、研究与开发项目的转移、许可协议、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算等；交易要素至少应当包括：交易的金额；未结算项目的金额、条款和条件，以及有关提供或取得担保的信息；未结算应收项目坏账准备金额；定价政策。关联方交易的金额应当披露相关比较数据。

关联方交易的披露应遵循重要性原则。对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，应当分别关联方以及交易类型披露；不具有重要性的，类型相似的非重大交易可合并披露，但以不影响财务报表阅读者正确理解企业财务状况、经营成果为前提。判断关联方交易是否重要，不应以交易金额的大小作为判断标准，而应当以交易对企业财务状况和经营成果的影响程度来确定。

三、对外提供合并财务报表的，对于已经包括在合并范围内各企业之间的交易不予披露。

合并财务报表是将集团作为一个整体来反映与其有关的财务信息，在合并财务报表中，企业集团作为一个整体看待，企业集团内的交易已不属于交易，并且已经在编制合并财务报表时予以抵销。因此，关联方披露准则规定对外提供合并财务报表的，除了应按上述一二的要求进行披露外，对于已经包括在合并范围内并已抵销的各企业之间的交易不予披露。

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至此，主要会计准则第一轮学习完毕，以后将定期复习，总结。

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从本楼层开始，学习目标为L100000税法。学习重点为两个所得税，三个流转税。